近年來(lái)，隨著注冊(cè)制改革的全年推行，科創(chuàng)板在受到追捧的同時(shí)，擬上市企業(yè)的“科創(chuàng)屬性”備受關(guān)注，而研發(fā)費(fèi)用是高新技術(shù)企業(yè)在IPO審核過(guò)程中最關(guān)注的要點(diǎn)之一。

梳理近幾年IPO申請(qǐng)文件反饋意見(jiàn)，可以看到監(jiān)管機(jī)構(gòu)就研發(fā)費(fèi)用主要關(guān)注以下8個(gè)方面：1.與研發(fā)相關(guān)的內(nèi)部控制及執(zhí)行情況；2.如何區(qū)分研發(fā)活動(dòng)與其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)；3.研發(fā)人員及薪酬情況；4.研發(fā)領(lǐng)料情況；5.研發(fā)成果；6.研發(fā)資本化；7.研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除；8.研發(fā)方式及研發(fā)來(lái)源等方面。

本文將對(duì)監(jiān)管機(jī)構(gòu)在企業(yè)IPO申報(bào)過(guò)程中對(duì)研發(fā)費(fèi)用的關(guān)注重點(diǎn)進(jìn)行梳理，并探討如何執(zhí)行審計(jì)程序，做好審計(jì)應(yīng)對(duì)措施。

與研發(fā)相關(guān)的內(nèi)部控制及執(zhí)行情況

監(jiān)管機(jī)構(gòu)在IPO審核過(guò)程中，更關(guān)心發(fā)行人與研發(fā)相關(guān)的內(nèi)部控制是否健全且有效執(zhí)行，這就要求審計(jì)人員在對(duì)IPO項(xiàng)目執(zhí)行研發(fā)費(fèi)用審計(jì)時(shí)，要加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制的了解和測(cè)試工作。

重點(diǎn)關(guān)注以下方面：

01 企業(yè)是否已建立健全與研發(fā)活動(dòng)相關(guān)的內(nèi)部控制，且控制設(shè)計(jì)有效

02 研發(fā)項(xiàng)目是否已按公司的內(nèi)部控制要求執(zhí)行項(xiàng)目立項(xiàng)工作，項(xiàng)目立項(xiàng)資料是否真實(shí)合理；

03 研發(fā)項(xiàng)目執(zhí)行過(guò)程中的相關(guān)活動(dòng)是否已按公司的內(nèi)部控制要求執(zhí)行，相關(guān)活動(dòng)是否得到有效審批；

04 研發(fā)項(xiàng)目結(jié)項(xiàng)工作是否經(jīng)過(guò)合理評(píng)審，相關(guān)流程執(zhí)行是否符合制度規(guī)定；

05 研發(fā)支出核算管理是否符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則且有效執(zhí)行，財(cái)務(wù)部門(mén)是否及時(shí)監(jiān)督，實(shí)際研發(fā)投入與研發(fā)項(xiàng)目預(yù)算是否存在差異，如存在差異，是否經(jīng)過(guò)有效審核。

通過(guò)實(shí)施控制測(cè)試，審計(jì)人員對(duì)公司與研發(fā)相關(guān)的內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)有效性及運(yùn)行有效性作出評(píng)價(jià)，在此基礎(chǔ)上設(shè)計(jì)針對(duì)性的實(shí)質(zhì)性程序。

研發(fā)人員及薪酬情況

在研發(fā)人員及薪酬方面，審核監(jiān)管的重點(diǎn)放在了以下幾點(diǎn)：研發(fā)人員劃分是否明確；是否存在為滿(mǎn)足高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)投入，而歸集非研發(fā)人員薪酬的情況；研發(fā)人員實(shí)際參與多個(gè)研發(fā)項(xiàng)目的情況下，其薪酬是否合理歸集到對(duì)應(yīng)項(xiàng)目研發(fā)投入；是否存在研發(fā)人員從事非研發(fā)活動(dòng)的情況，相應(yīng)費(fèi)用在研發(fā)活動(dòng)及非研發(fā)活動(dòng)之間劃分的準(zhǔn)確性等。

審計(jì)人員在執(zhí)行實(shí)質(zhì)性程序或核查程序時(shí)，應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注以下方面：

01 企業(yè)是否設(shè)立專(zhuān)門(mén)的研發(fā)部門(mén)，獲取員工花名冊(cè)檢查研發(fā)部門(mén)人員的學(xué)歷、專(zhuān)業(yè)、入職年限等信息，評(píng)價(jià)公司是否已對(duì)研發(fā)人員作出明確劃分；

02 獲取公司職工薪酬計(jì)提發(fā)放明細(xì)及研發(fā)費(fèi)用臺(tái)賬，檢查研發(fā)人員薪酬分配是否符合準(zhǔn)則要求，是否存在為虛增研發(fā)費(fèi)用人員投入而歸集非研發(fā)相關(guān)部門(mén)人員薪酬的情況；

03 獲取公司研發(fā)費(fèi)用薪酬分配明細(xì)表，檢查研發(fā)人員參與不同項(xiàng)目的情況下公司如何將其薪酬分配至不同研發(fā)項(xiàng)目，分配標(biāo)準(zhǔn)是否合理并具有一貫性；

04 獲取公司職工薪酬分配明細(xì)表，檢查是否存在研發(fā)人員從事非研發(fā)活動(dòng)的情況，如存在，檢查其分配的合理性及一貫性。

研發(fā)領(lǐng)料情況

材料投入是研發(fā)費(fèi)用的主要構(gòu)成部分，審核監(jiān)管一般重點(diǎn)關(guān)注研發(fā)領(lǐng)料的具體過(guò)程，如涉及的單據(jù)、人員、入賬價(jià)值是否能夠與生產(chǎn)領(lǐng)料予以區(qū)分，結(jié)合研發(fā)項(xiàng)目的具體工藝及技術(shù)方向，說(shuō)明主要原材料領(lǐng)用的合理性以及研發(fā)領(lǐng)用相關(guān)材料的最終去向。

審計(jì)人員應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注以下方面：

01 獲取研發(fā)領(lǐng)料的相關(guān)單據(jù)，檢查其是否按部門(mén)或項(xiàng)目進(jìn)行單獨(dú)領(lǐng)用，能否與生產(chǎn)領(lǐng)料予以區(qū)分，相關(guān)單據(jù)保管是否完善齊全。

02 結(jié)合項(xiàng)目立項(xiàng)材料及過(guò)程資料，根據(jù)研發(fā)項(xiàng)目的具體工藝改進(jìn)方向或技術(shù)研究目標(biāo)，檢查主要原材料的領(lǐng)用與研發(fā)投入是否相匹配，是否存在虛增研發(fā)投入而將生產(chǎn)投料不當(dāng)歸集的情況。

03 檢查公司研發(fā)材料管理流程，關(guān)注研發(fā)領(lǐng)用材料的最終去向，是否形成產(chǎn)品對(duì)外銷(xiāo)售或材料報(bào)廢形成廢料收入；針對(duì)材料報(bào)廢形成廢料收入的情況，要關(guān)注研發(fā)材料投入量與材料報(bào)廢量是否存在一定的匹配關(guān)系，研發(fā)領(lǐng)料報(bào)廢是否劃分單獨(dú)區(qū)域進(jìn)行專(zhuān)門(mén)存儲(chǔ)保管，形成的廢料收入是否與研發(fā)領(lǐng)料報(bào)廢量相匹配等。必要時(shí)需要實(shí)施對(duì)研發(fā)領(lǐng)料報(bào)廢保管倉(cāng)庫(kù)中物資的監(jiān)盤(pán)，訪(fǎng)談公司長(zhǎng)期合作的廢料收購(gòu)合作方等程序。

研發(fā)資本化

研發(fā)資本化歷來(lái)是研發(fā)費(fèi)用審核的重點(diǎn)，應(yīng)主要關(guān)注開(kāi)發(fā)階段認(rèn)定、資本化時(shí)點(diǎn)是否符合準(zhǔn)則要求，資本化后續(xù)處理是否符合準(zhǔn)則要求，與同行業(yè)公司開(kāi)發(fā)支出資本化的情況進(jìn)行比較是否存在差異，研發(fā)費(fèi)用資本化對(duì)公司經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的影響等方面。

審計(jì)應(yīng)對(duì)時(shí)應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注以下方面：

01 根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 6 號(hào)——無(wú)形資產(chǎn)》，開(kāi)發(fā)階段的支出同時(shí)滿(mǎn)足下列條件時(shí)，才能確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)，不能滿(mǎn)足下述條件的開(kāi)發(fā)階段的支出應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益：

完成該無(wú)形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售在技術(shù)上具有可行性；

具有完成該無(wú)形資產(chǎn)并使用或出售的意圖；

無(wú)形資產(chǎn)產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的方式，包括能夠證明運(yùn)用該無(wú)形資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品存在市場(chǎng)或無(wú)形資產(chǎn)自身存在市場(chǎng)，無(wú)形資產(chǎn)將在內(nèi)部使用的，能夠證明其有用性；

有足夠的技術(shù)、財(cái)務(wù)資源和其他資源支持，以完成該無(wú)形資產(chǎn)的開(kāi)發(fā)，并有能力使用或出售該無(wú)形資產(chǎn)；

歸屬于該無(wú)形資產(chǎn)開(kāi)發(fā)階段的支出能夠可靠地計(jì)量。

審計(jì)過(guò)程中應(yīng)獲取研發(fā)相關(guān)資料，根據(jù)準(zhǔn)則內(nèi)容逐條比對(duì)檢查是否滿(mǎn)足準(zhǔn)則要求，如存在一定的不確定性，應(yīng)慎重對(duì)待研發(fā)投入資本化的情況。

02 獲取同行業(yè)上市公司研發(fā)投入開(kāi)始資本化時(shí)點(diǎn)的情況，檢查公司是否與同行業(yè)可比上市公司存在差異；

03 根據(jù)結(jié)題驗(yàn)收材料，了解公司研發(fā)成果與技術(shù)運(yùn)用情況，對(duì)應(yīng)產(chǎn)品是否產(chǎn)生了實(shí)際的效益；

04 針對(duì)審核發(fā)行條件的業(yè)績(jī)要求，還需要關(guān)注研發(fā)資本化對(duì)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的影響，是否存在為提高業(yè)績(jī)水平而不當(dāng)將不滿(mǎn)足條件的研發(fā)投入資本化的情況；

05 關(guān)注企業(yè)對(duì)自行研發(fā)的無(wú)形資產(chǎn)所采用的攤銷(xiāo)年限是否符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，可實(shí)施的審計(jì)程序包括并不限于與同行業(yè)的情況進(jìn)行比較、參考?xì)v史經(jīng)驗(yàn)，或聘請(qǐng)相關(guān)專(zhuān)家進(jìn)行論證等。

研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除

隨著監(jiān)管的趨嚴(yán)，研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的受關(guān)注度日益增強(qiáng)。審核監(jiān)管機(jī)構(gòu)除關(guān)注研發(fā)費(fèi)用與申請(qǐng)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除時(shí)所用研發(fā)費(fèi)用的差異情況，還關(guān)注公司申報(bào)高新技術(shù)企業(yè)所用財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，與公司稅務(wù)申報(bào)所用財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，及IPO申報(bào)所用財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)是否存在差異。

因此，審計(jì)人員在執(zhí)行研發(fā)費(fèi)用投入真實(shí)性、合理性檢查程序的同時(shí)，還需要結(jié)合《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策有關(guān)問(wèn)題的公告》（稅務(wù)總局公告 2015 年第 97 號(hào)）《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局、科技部關(guān)于完善研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策的通知》（財(cái)稅[2015]119 號(hào)）《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除歸集范圍有關(guān)問(wèn)題的公告》（國(guó)稅[2017]40 號(hào)）《關(guān)于提高研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除比例的通知》（財(cái)稅[2018]99 號(hào)）等文件，確認(rèn)公司研發(fā)加計(jì)扣除是否合規(guī)。

重點(diǎn)關(guān)注以下差異：

總結(jié)

在審核監(jiān)管日益趨嚴(yán)的IPO大環(huán)境背景下，審計(jì)人員應(yīng)轉(zhuǎn)變思路，切忌僵化執(zhí)行審計(jì)程序，應(yīng)仔細(xì)研究企業(yè)與研發(fā)費(fèi)用相關(guān)的活動(dòng)、流程與內(nèi)部控制、會(huì)計(jì)處理等，謹(jǐn)慎評(píng)估與研發(fā)費(fèi)用相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域、薄弱環(huán)節(jié)及可能存在的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，結(jié)合審核監(jiān)管的重點(diǎn)，制定有針對(duì)性的審計(jì)應(yīng)對(duì)措施。

同時(shí)，研發(fā)費(fèi)用要由原來(lái)的事后審計(jì)的思路轉(zhuǎn)變?yōu)槿鞒虒徲?jì)的思路，在研發(fā)項(xiàng)目各個(gè)環(huán)節(jié)中介入核查監(jiān)督，以有效降低IPO申報(bào)審計(jì)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。